点评针对文章：2012年上海等地将进行营业税改征增值税试点

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　　聚焦税改 物流企业税费降低了吗？

　　——万联网特邀深圳德金税务师事务所总经理方长点评

　　专家点评：

　　（2012年1月）由于按营业税全额征收营业税，未实行税款抵扣制度，营业税纳税人购进的货物和增值税应税劳务所负担的增值税就无法作为进项税额进行抵扣，纳税人因此承担了该部分的增值税，导致增值税抵扣链条的中断。同时，增值税进项税额不能抵扣，营业税又以全额计征，无疑是对同一课税对象既征收增值税又征收营业税，造成了重复征税。

　　同样由于按营业额全额征收营业税，分工越细，税负越重；交通运输业初期固定资产投入较大，由于这些外购固定资产均无法抵扣增值税进项税金，导致企业承受增值税和营业税的双重负担；外购服务的营业税不能抵扣，导致使用外包服务的成本较高，从而限制了服务外包的发展等，对行业的专业化发展和资源的优化配置产生不利影响。

　　为此国家颁布了《交通运输业和部分现代服务业营业税改征增值税试点实施办法》等系列规定，2012年1月1日起施行。将营业税改征增值税的意义在于“有利于完善税制，消除重复征税；有利于社会专业化分工，促进三次产业融合；有利于降低企业税收成本，增强企业发展能力”。同时强调“营业税改征增值税是一项重要的结构性减税措施。根据规范税制、合理负担的原则，通过税率设置和优惠政策过渡等安排，改革试点行业总体税负不增加或略有下降。对现行征收增值税的行业而言，无论在上海还是其他地区，由于向试点纳税人购买应税服务的进项税额可以得到抵扣，税负也将相应下降。”

　　物流企业刚开始普遍视这项改革为减税措施，但实际是这项税改让物流企业喜忧参半。

　　新税改的内容对所有物流企业一视同仁，为什么物流行业里却有人欢喜有人忧呢？这要从不同的物流企业自身特征来讲。自开票纳税人还是代开票纳税人，一般纳税人还是小规模纳税人，服务中外包的比重，会计处理和税务筹划是否得到更新等等，这些都会影响你在新税法实施下的税负情况。

　　影响纳税额的主要因素为税率和税基。

　　按照营业税征收办法，物流企业主要涉及交通运输业3%和服务业5%两档税率。《关于试点物流企业有关税收政策问题的通知》规定：试点企业将承揽的运输、仓储业务分给其他单位并由其统一收取价款的，应以该企业取得的全部收入减去付给其他合作方的余额为营业额计算征收营业税。因此对于所提供服务中交通运输业比重较大的企业，平均税率较低；外包业务较多的企业，计税基础较少；申请试点物流企业后享受仓储业的差额纳税，综合税负相对更低。除此以外的其他货代、仓储等服务业和代开票纳税人由于不能抵减，税负较重。

　　本次税改“按照试点行业营业税实际税负测算，陆路运输、水路运输、航空运输等交通运输业转换的增值税税率水平基本在11％－15％之间，研发和技术服务、信息技术、文化创意、物流辅助、鉴证咨询服务等现代服务业基本在6％－10％之间。为使试点行业总体税负不增加，改革试点选择了11％和6％两档低税率，分别适用于交通运输业和部分现代服务业”。

　　也就是说在新税改实施后，应税服务年销售额为500万元以上，或试点地区应税服务年销售额未超过500万元的原公路、内河货物运输业自开票纳税人，即为一般纳税人，其税率从原先的3%、5%调整为增值税率：交通运输业为11%，现代服务业为6%。

　　而小规模纳税人即年销售额为500万元以下或非自开票纳税人采取简易计税方法，其税率从5%降为3%或持平。

　　对于一般纳税人，增值税是按照差额纳税，在税率提升的同时若计税基础不变或上升，即意味着税负增加；若计税基础减少到足以弥补税率上升，则企业税负降低或没有增加。那么计税基础究竟可以降低多少，取决于物流企业的进项税额。

　　在《实施办法》第二十一条中规定，进项税额是指纳税人购进货物或者接受加工修理修配劳务和应税服务，支付或者负担的增值税税额，其中，准予从销项税额中抵扣的具体有：

　　1、从销售方或者提供方取得的增值税专用发票上注明的增值税额。#p#分页标题#e#

　　2、从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额。

　　3、购进农产品，按照农产品收购发票或销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算的进项税额。

　　4、接受交通运输业服务，除取得增值税专用发票外，按照运输费用结算单据上注明的运输费用金额和7%的扣除率计算的进项税额。

　　5、接受境外单位或者个人提供的应税服务，从税务机关或者境内代理人取得的解缴税款的中华人民共和

　　国税收通用缴款书上注明的增值税额。但对于物流企业在实际业务中用于进项抵扣的主要是第一条和第四条。

　　我们假设某自开票B运输公司，完全自营，营业税改革后成为增值税一般纳税人，企业从事运输业务增值率为8%，某月营业收入为100万，当月取得的进项发票全部为增值税专用发票，,占全部成本的20%，税率为17%。

　　⑴改革前B为营业税纳税人，税率为3%，则当期应纳营业税额为100万×3%=3万。

　　⑵改革后B为增值税一般纳税人，适用税率为11%，当期增值税销项税额为100万÷（1+11%）×11%=9.91万；

　　⑶当期成本为100万÷(1+11%)÷(1+8%)=83.41万，

　　⑷能够取得的增值税进项税额83.41×20%×17%=2.84万；

　　企业当期应纳增值税额为9.91万-2.84万=7.07万。

　　改革后缴纳的增值税为7.07万元，远大于改革前的营业税3万元。

　　假设取得的进项发票全部为增值税专用发票,占全部成本的40%，其他条件不变，针对营业税改革税费分析:

　　⑴改革前B为营业税纳税人，税率为3%，则当期应纳营业税额为100万×3%=3万；

　　⑵改革后B为增值税一般纳税人，适用税率为11%，

　　当期增值税销项税额为100万÷（1+11%）×11%=9.91万；

　　⑶当期成本为100万÷(1+11%)÷(1+8%)=83.41万，

　　能够取得的增值税进项税额83.41×40%×17%=5.67万，

　　⑷企业当期应纳增值税额为9.91万-5.67万=4.23万。

　　由此可见，当取得增值税专用进项发票占全部成本的比重从20%增加到40%时，其应纳增值税亦从7.07万元降低到4.23万元。进项税额的变化对最终的应缴税费起到直接影响作用。

　　对于小规模纳税人，在新税改的情况下使用简易计税方法，税率为3%。简易计税方法的应纳税额，是指按照销售额和增值税征收率计算的增值税额，不得抵扣进项税额。应纳税额计算公式：应纳税额=销售额×征收率，不得进行进项抵扣。考虑到税改前物流企业涉及的仓储业和代理业的税率为5%，税改后的小规模纳税人税费将会有一定的减少。

　　假设某代开票纳税人A运输公司，完全自营，无对外分包业务，营业税改革后，成为增值税小规模纳税人，若某月营业收入为10万，改革前A为营业税纳税人，税率为3%，则当期应纳营业税额为10万×3%=0.3万；

　　改革后A为增值税小规模纳税人，适用3%征收率，由于增值税为价外税，则当期应纳增值税额为10万÷（1+3%）×3%=0.291万。

　　若上述A运输公司营业收入10万元中，有5万元应支付给其他承运方，由于不能抵减或抵扣，其纳税金额不变，改革前为0.3万；改革后为0.291万。

　　从以上的举例可以看出，营业税个别行业试点改革不能简单地理解是增加还是降低税负，税负的变化要从企业自身的实际情况出发，分析企业全部的涉税项目中与税改有关的内容，进行详细测算，才能得出最后结论。

　　嘉宾介绍：

　　方长，深圳市德金税务师事务所有限公司总经理，中国注册税务师